Dotychczas w odniesieniu do umowy zlecenia nie obowiązywały reguły ochronne dotyczące m.in. terminu wypłaty wynagrodzenia, a także częstotliwości jego wypłaty. Zmieniło się to jednak z dniem 1 stycznia 2017 r., gdy zaczęły obowiązywać przepisy dotyczące minimalnej stawki godzinowej.

Od 2017 roku w przypadku umów zlecenia zawartych na okres dłuższy niż 1 miesiąc, wypłaty wynagrodzenia w wysokości nie niższej minimalna stawka, zleceniobiorca będzie musiał dokonywać co najmniej raz w miesiącu.

W związku z tym, że przepisy o minimalnej stawce godzinowej nie sprecyzowały pojęcia „miesiąca”, pojawiają się wątpliwości, jak należy rozumieć nałożony na zleceniobiorcę obowiązek wypłaty. Dotyczą one m.in. tego, czy przy zapewnieniu periodyczności (raz w miesiącu) wypłaty wynagrodzenia, dopuszczalne jest umowne ustalenie terminu jego płatności, np. 10. dnia kolejnego miesiąca, za miesiąc poprzedni, a więc na analogicznych zasadach, jak dotyczy to pracowników).

Przeciwko takiemu rozwiązaniu opowiedziało się ministerstwo pracy. W analizowanym przypadku problem związany był z wypłatą wynagrodzenia za pierwszy miesiąc wykonywania umowy zlecenia. W przypadku bowiem, gdyby strony ustaliły w umowie termin płatności wynagrodzenia w następnym miesiącu, nie zostałby spełniony ustawowy obowiązek wypłaty wynagrodzenia w tym okresie.

Przykład:

Zleceniobiorca rozpoczyna wykonywanie umowy z dniem 1 lutego 2017 r. Strony ustaliły w umowie, że wypłata wynagrodzenia za wykonywane zlecenie będzie następowała co miesiąc, do 10. dnia kolejnego miesiąca (jak pracownikom).

W takim przypadku wypłata wynagrodzenia zleceniobiorcy za luty 2017 r. powinna nastąpić najpóźniej do dnia 28 lutego 2017 r. Wypłata wynagrodzenia w marcu będzie nieprawidłowa, naruszy bowiem obowiązek ustawowy wypłaty wynagrodzenia zleceniobiorcy co najmniej raz w miesiącu.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 13 kwietnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z dnia 4 czerwca 2016 r., poz. 780), od 1 stycznia 2017 r. został obniżony limit kwotowy transakcji między przedsiębiorcami, które mogą być zapłacone w formie gotówkowej.

• Przepis art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2015 r. poz. 584, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.,  stanowi, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:
• stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
• jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 zł, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Przedmiotowa zmiana oznacza, że limit kwotowy transakcji, które mogą być zapłacone bez pośrednictwa rachunku płatniczego zostanie obniżony z obecnych 15.000 EURO do 15.000 zł. Przy czym, zgodnie z art. 5 ustawy nowelizującej, do transakcji zawartych przed dniem 1 stycznia 2017 r. stosuje się art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w brzmieniu dotychczasowym.

W związku z powyższym, w ramach omawianej nowelizacji, został również dodany przepis art. 15d w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) i analogicznie art. 22p w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.). Wskazane wyżej regulacje wprowadzają sankcję za dokonywanie płatności z naruszeniem art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15d updop (art. 22p updof), od 1 stycznia 2017 r., podatnicy nie będą mogli zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonych w art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej zostanie dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

• Natomiast, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków w tej części, w jakiej płatność dotycząca powyższych transakcji zostanie dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego, podatnicy będą zobowiązani:
• zmniejszyć koszty uzyskania przychodów albo
• w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów, zwiększyć przychody – w miesiącu, w którym została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

• Wskazane wyżej regulacje stosuje się odpowiednio również w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych. Dodatkowo zostanie też wprowadzona zasada, że w przypadku dokonania płatności:
• po likwidacji pozarolniczej działalności gospodarczej (w przypadku podatników podatku dochodowego od osób fizycznych),

• po zmianie formy opodatkowania na zryczałtowaną formę opodatkowania określoną w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym albo w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym – zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów lub zwiększenie przychodów następuje za rok podatkowy, w którym nastąpiła likwidacja tej działalności, albo za rok podatkowy poprzedzający rok podatkowy, w którym nastąpiła zmiana formy opodatkowania.

• Zgodnie z art. 4 ustawy nowelizującej, nowe regulację w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i fizycznych będą miały, generalnie, zastosowanie do płatności dokonywanych w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2016 r. Z tym, że powyższego przepisu nie będzie się stosowało do:
• płatności dotyczących transakcji zawartych przed dniem 1 stycznia 2017 r., jeżeli jednorazowa wartość transakcji nie przekraczała limitu 15.000 EURO,
• płatności dotyczących kosztów zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przed dniem 1 stycznia 2017 r.

Biuro podróży sprzedaje wycieczki do Grecji, które mają się odbyć w sierpniu br. Cena wycieczki to 2500 zł. W dniu 17 czerwca biuro otrzymało od klienta zaliczkę stanowiącą 30% zapłaty na poczet tej wycieczki. Następnie w dniu 15 lipca biuro otrzymało od klienta zaliczkę stanowiącą 50% ceny. Pozostałą do zapłaty kwotę (20%) klient zapłacił w dniu 5 sierpnia przed rozpoczęciem wycieczki. Biuro podróży poniosło koszt rezerwacji noclegów wraz z wyżywieniem w lipcu. Biuro podróży przy ustalaniu ceny wycieczki uwzględniło (skalkulowało) koszt z tytułu nabycia towarów i usług od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści klienta w wysokości 2250 zł. Po wykonaniu usługi (w sierpniu) faktycznie poniesione koszty wyniosły 2000 zł. We wrześniu biuro podróży otrzyma jeszcze fakturę dokumentującą usługi transportu w wysokości 100 zł (koszt poniesiony dopiero we wrześniu). Jak rozliczyć podatek VAT uwzględniając podejście funkcjonalne?

Obliczenia oparte na skalkulowanej marży

Rozliczenie za czerwiec.:

Skalkulowana marża brutto – 75 zł [750 (30% z 2500) – 675 (30% z 2250)]

Marża netto – 60,98 zł (75 x 100/123)

Podatek VAT – 14,02 zł

Rozliczenie za lipiec:

Skalkulowana marża brutto – 125 zł [1250 (50% z 2500) – 1125 (50% z 2250)]

Marża netto – 101,63 zł (125 x 100/123)

Podatek VAT – 23,37 zł

Rozliczenie za sierpień (po uwzględnieniu faktycznych kosztów):

Marża brutto – 500 zł (2500 – 2000)

Marża netto – 406,50 zł (500 x 100/123)

Podatek VAT – 93,50 zł

Ostateczne rozliczenie we wrześniu (po uwzględnieniu również kosztów poniesionych

po wykonaniu wycieczki):

Marża brutto – 400 zł (2500 – 2100)

Marża netto – 325,20 zł (400 x 100/123)

Podatek VAT – 74,80 zł

Dla potrzeb sporządzenia deklaracji VAT-7:

za czerwiec. – biuro podróży powinno uwzględnić podatek VAT w wysokości

14,02 zł i podstawę opodatkowania 60,98 zł;

za lipiec  – podatek VAT w wysokości 23,37 zł i podstawę opodatkowania

w wysokości 101,63 zł;

za sierpień – zwiększenie podstawy opodatkowania o 243,89 zł [406,50 –

(60,98 + 101,63)] i podatku o 56,11 zł [93,50 – (14,02 + 23,37)] ( uwzględniając

rozliczenie faktycznych kosztów).

We wrześniu biuro powinno złożyć korektę deklaracji za sierpień dokonując

zmniejszenia podstawy opodatkowania o 81,30 zł (406,50 – 325,20) i podatku VAT o 18,70 zł

(93,50 – 74,80) (uwzględniając koszty poniesione po wykonaniu wycieczki).

W sytuacji, gdy podatnik otrzyma od klienta zaliczki na poczet organizowanej przez niego

imprezy a następnie z różnych przyczyn impreza ta się nie odbędzie i następuje zwrot wpłaconych zaliczek to podatnik powinien dokonać stosownej korekty w deklaracji za okres

rozliczeniowy, w którym dokonano zwrotu zaliczki.

Natomiast, gdy wpłacone zaliczki na poczet imprezy, która została odwołana, nie są zwracane a są zaliczane na poczet innej imprezy, ewentualnej korekty podatku podatnik powinien dokonać w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym ta nowa usługa turystyczna zostanie wykonana. W takiej sytuacji nie jest istotne, że skalkulowana marża nowej imprezy jest inna niż poprzedniej, na poczet której wpłacone zostały zaliczki. Podatnik nie dokonuje odrębnej korekty podatku już rozliczonego z tytułu otrzymanej zaliczki na poczet pierwotnej imprezy tylko dopiero po wykonaniu usługi (nowej imprezy) powinien skorygować podatek.